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24 de Setembro de 2021
1º Grau
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TRF3 • EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL • IRPJ • 0003505-21.2016.4.03.6110 • Órgão julgador 4ª Vara Federal de Sorocaba do Tribunal Regional Federal da 3ª Região - Inteiro Teor

Detalhes da Jurisprudência
Órgão Julgador
Órgão julgador 4ª Vara Federal de Sorocaba
Assuntos
IRPJ, Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (5933) Contribuições Sociais (6033) Cofins (6035) PIS (6039)
Partes
ATIVO: HNK BR Industria de Bebidas LTDA, PASSIVO: Uniao Federal - Fazenda Nacional
Documentos anexos
Inteiro Teor66ae9a0b4881f7ea66e2732a9cc8f46b63fc6613.pdf
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20/07/2021

Número: 0003505-21.2016.4.03.6110

Classe: EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL

Órgão julgador: 4ª Vara Federal de Sorocaba

Última distribuição : 11/05/2016

Valor da causa: R$ 247.340.409,74

Processo referência: 00013703620164036110

Assuntos: IRPJ/Imposto de Renda de Pessoa Jurídica, Contribuições Sociais, Cofins, PIS

Segredo de justiça? NÃO Justiça gratuita? NÃO Pedido de liminar ou antecipação de tutela? NÃO

Partes Procurador/Terceiro vinculado HNK BR INDUSTRIA DE BEBIDAS LTDA. MARIVAL PAIS (ASSISTENTE) (REPRESENTANTE) FELIPE GONCALVES DE OLIVEIRA MACEDO (ADVOGADO)

GUSTAVO ALMEIDA E DIAS DE SOUZA (ADVOGADO) UNIÃO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL (REPRESENTANTE)

Documentos Id. Data da Documento Tipo

Assinatura 23/03/2021 10:38 Apelação 47678 Apelação

602

A UNIÃO FEDERAL , representada pela Procuradoria da Fazenda Nacional, por seu procurador signatário, nos autos do processo em epígrafe, vem perante V. Exa., a vista da sentença prolatada , com base no art. 1.009 e seguintes do nCPC/2015, apresentar recurso de

APELAÇÃO .

Requer a intimação da parte contrária para, querendo, apresentar contrarrazões e o posterior envio para o Tribunal Regional Federal da 2ª Região para julgamento.

Pede deferimento.

Sorocaba, 23 de março de 2021.

Humberto Costa de Sousa Júnior Xisto

Procurador da Fazenda Nacional

EGRÉGIO TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 3ª REGIÃO

RAZÕES DE APELAÇÃO

Eminentes julgadores,

Trata-se de embargos à execução opostos nos quais se alega vícios no Processo Administrativo 13502.000928/2006-89, ante a não apreciação de teses e pedidos subsidiários pelo CARF, o que, segundo a Embargante, caracteriza violação ao contraditório e à ampla defesa.

Informa, ainda, que houve ilegalidade na manutenção do Auto de Infração pelo voto de qualidade, situação que fere a princípio do devido processo legal e, que nesse caso, deveria ser aplicado o art. 112, do Código Tributário Nacional. No mérito, defende que houve equívoco da Autoridade Fiscal quando do lançamento realizado oportunamente. Para a Embargante, os benefícios recebidos através do PRODEPE deveriam ser considerados como subvenção para investimento, possibilitando a exclusão de tais verbas da base de cálculo dos tributos federais que estão sendo cobrados no âmbito da Execução Fiscal ri' 0001370-36.2016.403.6110.

A sentença acolheu este último argumento do embargante, declarando a nulidade das CDAs que instruíam a execução embargada.

Em que pesem os fundamentos consignados na sentença, a União reputa que a matéria merece ser mais amplamente esmiuçada, inclusive com atenção a repercussões decorrentes da derrubada do veto aos arts. 9º e 10 da Lei Complementar 160/2017. Sustenta a União que os créditos presumidos de ICMS não se caracterizam como subvenção para investimento e que apenas este tipo de subvenção não integra a base de cálculo do PIS, da COFINS, IRPJ e CSLL.

1. DA NATUREZA DO CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS – BENEFÍCIO FISCAL –

SUBVENÇÃO DE CUSTEIO

Os benefícios fiscais referidos no caso concreto possuem natureza de subvenção de custeio pois tem como finalidade auxiliar a empresa em suas operações e/ou , fazer face às suas despesas.

A subvenção é um auxílio que não importa contrapartida para o seu beneficiário e pode ser concedida pelo poder público na forma de isenções ou reduções tributárias.

De Plácido e Silva, em seu “Vocabulário Jurídico”, fornece-nos o conceito de “subvenção” nos seguintes termos:

SUBVENÇÃO. Do latim subventio, de subvenire (vir em socorro, ajudar), entende-se o auxílio, ou a ajuda pecuniária, que se dá a alguém, ou a alguma instituição, no sentido de os proteger, ou para que realizem ou cumpram os seus objetivos. Juridicamente, a subvenção não tem o caráter nem de paga nem de compensação. É mera contribuição pecuniária destinada a auxílio ou em favor de uma pessoa, ou de uma instituição, para que se mantenha, ou para que execute os serviços ou obras pertinentes a seu objeto. (...). ( destaque nosso )

A questão das subvenções foi primeiramente tratada, para fins de imposto de renda, pelo art. 44 da Lei nº 4.506/64, abaixo transcrito:

Art. 44. Integram a receita bruta operacional:

I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta própria;

II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;

III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;

IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais. (destaque nosso)

Nesse contexto, o art. 38, § 2º do Decreto-lei 1.598/77 passou a considerar a subvenção para investimento, outra espécie, inconfundível com a subvenção de custeio , como receita isenta do IRPJ, cuja norma traz algumas condições para a exclusão do crédito tributário. Vejamos:

Art. 38. (...) § 2º - As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, não serão computadas na determinação do lucro real, desde que: (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979)

a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para absorver prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto nos §§ 3º e 4º do artigo 19; ou (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979)

b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências ativas. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979)

[1] No âmbito da Receita Federal do Brasil, o Parecer Normativo CST nº1122/79,

utilizando conceitos dos Pareceres Normativos CST nºs 142/73 e 2/78, tratou de diferenciar subvenção para investimento de subvenções de custeio . Em linhas gerais, consoante referido parecer, caracteriza-se uma subvenção para investimento quando

o Estado exige que os recursos incentivados sejam específica e efetivamente utilizados em investimentos. Se não houver exigência rígida nesse sentido, então a subvenção passa a ser de custeio.

Consoante se pode retirar do mencionado parecer, as subvenções para investimento, assim, apresentam as seguintes características:

a) a intenção do Poder Público de destiná-las para a implantação ou ampliação do empreendimento;

b) a aplicação efetiva e específica, pelo beneficiário, nos investimentos previstos, não bastando apenas o animus de subvencionar para investimento;

c) a simples aplicação dos recursos decorrentes da subvenção em investimentos não autoriza, automaticamente, a sua classificação como subvenção de investimento; e

d) o beneficiário ser titular do empreendimento econômico.

[2] Nessa mesma linha caminham os ensinamentos de André de Araújo Souza :

Os valores recebidos por uma empresa para subsídio de custeio são aquelas que não têm uma vinculação em aplicação em novos investimentos. As subvenções para custeio são constituídas por auxílio financeiro comumente recebido de forma periódica pela companhia para fazer face às suas despesas, insuficientemente cobertas pelas receitas de suas operações (Nota Explicativa da Instrução CVM nº 59/86). Já as subvenções para investimentos constituem subsídios, normalmente decorrentes de isenção, redução ou devolução de impostos, com objetivo de aplicação nos ativos de uma empresa para expansão das atividades ou aumento de produção.

As subvenções têm natureza de receitas e são, de ordinário, tributáveis, tanto que foram classificadas pela legislação do Imposto de Renda como "Outros Resultados Operacionais", na modalidade subvenção corrente para custeio ou operação (art. 392 do RIR/99), ou como "Resultados não Operacionais", na modalidade subvenção para investimento, de que trata o art. 443 do RIR/99. As primeiras são sempre tributáveis. As segundas também são tributáveis, mas poderão não o ser, desde que atendidas certas condições impostas pela lei.

Em outras palavras, as subvenções para custeio e para investimento materializam receita , de tal modo que, ressalvada a hipótese de estarem previstas em normas isentivas, cuja interpretação deve ser literal e restritiva (art. 111, II do CTN), elas devem ser tributadas.

Somente as subvenções para Investimento podem gozar do benefício fiscal, conforme se infere dos arts. 392 e 443 do RIR/99, que assim dispõem:

Art. 392. Serão computadas na determinação do lucro operacional:

I - as subvenções correntes para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais (Lei nº 4.506, de 1964, art. 44, inciso IV);

II - as recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões, quando dedutíveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 44, inciso III);

III - as importâncias levantadas das contas vinculadas a que se refere a legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (Lei nº 8.036, de 1990, art. 29).

Art. 443. Não serão computadas na determinação do lucro real as subvenções para investimento , inclusive mediante isenção ou redução de impostos concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, desde que (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 38, § 2º, e Decreto-Lei no 1.730, de 1979, art. , inciso VIII): I – registradas como reserva de capital que somente poderá ser utilizada para absorver prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto no art. 545 e seus parágrafos;ou II – feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências ativas .

Este entendimento é pacífico no âmbito da Receita Federal do Brasil, tendo mesmo a Coordenação-Geral de Tributação definido, na Solução de Divergência Cosit nº 15/2003

afirmado: “para que as subvenções para investimento gozem do favor fiscal do art. 443 do

RIR, de 1999, conforme se apreende deste dispositivo, exige-se que: 1) a subvenção seja

realmente uma subvenção para investimento, tal como acima conceituado; 2) seja o subvencionador pessoa jurídica de direito público; 3) que o beneficiário da subvenção seja a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico; 4) e por último, que a subvenção seja registrada contabilmente em conta de reserva de capital, que poderá ser utilizada

apenas para absorver prejuízos ou ser incorporada ao capital social, não podendo ser distribuída”.

Caso não sejam cumpridos tais requisitos, estar-se-á diante de uma subvenção para custeio.

Não por acaso, a Lei nº 12.637, de 13 de maio de 2014, veio promover mudanças na legislação do PIS e da COFINS, para reafirmar que apenas as subvenções para investimento , embora sejam indiscutivelmente receitas, não integrariam a base de cálculo da daquelas contribuições, verbis :

Lei nº 10.833/2003 - Cofins “Art. A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. [...] § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas : [...]

IX - de subvenções para investimento , inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público; ( Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014 ) [...]”

Lei nº 10.637/2002 – PIS “Art. 1º A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. [...] § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas : [...]

X - de subvenções para investimento , inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de

empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público; ( Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014 ). [...]”

Não bastasse a expressa dicção legal de referidas subvenções consubstanciarem-se em receitas e, além disso, excluir apenas as subvenções para investimento das respectivas bases de cálculo, é curioso perceber que a vontade do legislador ao instituir a regra isentiva foi, indiscutivelmente, de condicioná-la a certos requisitos.

Com efeito, a Exposição de Motivos nº 00187/2013-MF, que fundamentou a Medida Provisória nº 627/2013 e que veio a ser convertida na mencionada Lei nº 12.973, de 2014, já condicionava:

39. O art. 29 mantém o tratamento tributário previsto anteriormente, isentando do IRPJ as importâncias relativas a

subvenções para investimento e doações recebidas do Poder Público, desde que tais valores sejam mantidos em conta de reserva de lucros específica , ainda que tenham transitado pelo resultado da empresa.

A tramitação no Congresso Nacional, que culminou na Lei nº 12.973, de 2014, ampliou a isenção, concedida pela Medida Provisória apenas para o IRPJ, também para o PIS e para a Cofins, mas igualmente manteve as condicionantes aplicáveis às subvenções para investimentos , senão vejamos:

Seção XI

Subvenções Para Investimento

Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:

I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou

II - aumento do capital social.

§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes. § 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:

I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou subvenções governamentais para investimentos;

II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou

III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.

§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos termos do caput, esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.

Observa-se facilmente, no caso concreto ora submetido a Vossas Excelências, que o benefício fiscal concedido pelo Estado membro (créditos presumidos de ICMS), de forma alguma se assemelha à “estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”, como exige a norma aplicável às subvenções para investimentos.

No caso do Prodepe, a subvenção governamental está prevista na Lei Estadual no 11.675, de 1999, que foi regulamentada pelo Decreto no 1.959, de 1999. 0 art. 10 da Lei, dispõe sobre as características do benerício fiscal. Vejamos:

Art. 10 0 Programa de Desenvolvimento do Estado de Pernambuco PRODEPE, com a finalidade de atrair e fomentar investimentos na atividade industrial e no comércio atacadista de Pernambuco, mediante a concessão de incentivos fiscais e financeiros, passa a vigorar nos termos previstos na presente Lei. § 10 A concessão dos incentivos fiscais e financeiros às empresas interessadas será diferenciada em função dos seguintes aspectos: I natureza da atividade;

II especificação dos produtos fabricados e comercializados; III localização geográfica do empreendimento; IV prioridade e relevância das atividades econômicas, relativamente ao desenvolvimento do Estado de Pernambuco. § 20 A concessão dos incentivos fiscais efirianceiros será autorizada por decreto do Poder Executivo, apos prévia habilitação dos interessados, observadas as condições e requisitos estabelecidos nesta Lei e nos demais atos regulamentares destinados à sua execução.

Ao apreciar seus elementos caracterizadores, conclui-se no sentido de que, a despeito da intenção governamental em conceder o incentivo com "a finalidade de atrair e fomentar investimentos na atividade industrial e no comércio atacadista de Pernambuco", efetivamente não foi assegurada a destinação dos recursos na "implantação ou expansão dos empreendimentos econômicos". Percebe-se, portanto, não haver dentre as condicionantes de percepção do benefício fiscal qualquer determinante que configure destinação de recursos "à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos" que pudessem caracterizar tais benefícios como subvenções para investimento, estas sim, passíveis de exclusão da base de cálculo do IRP), CSLL, PIS e da Cofins, se atendidos os demais requisitos legais.

Conforme entendimento já defendido acima, é condição legal para que as subvenções sejam qualificadas como de "investimento", além da manifestação do ente subvencionador dispondo que os recursos devem ser aplicados na implantação ou expansão de empreendimento, que os recursos correspondentes à subvenção sejam efetivamente aplicados, conforme os critérios quantitativos e qualitativos fixados no ato concessivo. Se a norma que institui o beneficio estabelece determinadas exigências documentais,, mas não fixa de modo taxativo tais critérios, os requisitos estipulados para fruição do beneficio passam a representar mera formalidade, que se descumprida por parte do beneficiário, não acarreta nenhum tipo de sanção.

In casu, o benefício concedido pelo Estado de Pernambuco não obriga a destinação dos valores subvencionados na implantação ou expansão de empreendimento econômico. Como se verificou no lançamento fiscal, o auxílio obtido por meio de crédito presumido do ICMS evidencia uma redução do desembolso financeiro, podendo ser utilizado pela empresa na forma que lhe for mais conveniente. Neste mesmo sentido, observa-se pela análise dos atos regulamentares, que existem algumas exigências, porém nenhuma delas fixa a destinação do valor correspondente à subvenção ou o montante equivalente, na aplicação específica do projeto apresentado para habilitação no programa. Assim, não se

vislumbra respaldo jurídico para enquadrar tal benefício como subvenção para investimento, cujos requisitos devem estar prescritos na lei concessiva e estritamente observados pelo contribuinte.

Ademais, conforme o disposto na própria lei instituidora do programa, a sociedade beneficiária pode, ao pleitear sua habilitação, optar em destinar os recursos para investimento fixo ou capital de giro, verbis:

"Art. 50 As empresas enquadradas nos agrupamentos industriais prioritários indicados no artigo anterior, exclusivamente nas hipóteses de implantação, ampliação ou revitalização de empreendimentos, poderão ser estimuladas mediante a concessão de crédito presumido do ICMS, que observará as seguintes características: IV quanto à destinação, investimento fixo ou capital de giro, ou ambos, cumulativamente.'

Diante de tal faculdade, consta-se que, apesar das exigências regulamentares fixadas para a concessão do benefício à Embargante, não há um efetivo mecanismo de fiscalização e controle que possibilite o ente subvencionador assegurar que a parcela correspondente à renúncia fiscal, ou seu equivalente, tenha sido destinada à implantação ou expansão do empreendimento econômico. Seria de se admitir que tal direcionamento se desse em momento não coincidente com a utilização do crédito presumido decorrente do incentivo, porém, nem isso foi possível aferir com base nos elementos caracterizadores do benefício do Prodepe.

Assim, ante a inexistência destes elementos que permitem garantir que os recursos vertidos pelo ente subvencionador, ou próprios em montante equivalente, foram efetivamente destinados à implantação ou expansão do empreendimento, é forçoso reconhecer que o beneficio fiscal, caracterizado pela redução do valor a ser arrecadado pelo contribuinte, não pode ser qualificado como subvenção para investimento, mas para custeio, devendo seus valores serem computados na determinação do lucro operacional, conforme o art. 44, inciso IV, da Lei n. 4.506/64, na forma determinada pela autoridade fiscal nos autos do Processo Administrativo competente.

Como se pode verificar, os benefícios fiscais concedidos pelos Estados Federados nem sempre possuem natureza de subvenção para investimento e a qualificação há que ser realizada pela análise cuidadosa da legislação que instituiu tais benefícios, corriqueiramente em ofensa direta à Constituição Federal, sobretudo ao Art. 150, § 6º, que exige lei específica para as hipóteses de isenção tributária e ao Artigo 195, I, b, que prevê, como base de cálculo do PIS e da Cofins a receita bruta.

Exige-se, para configuração como subvenção para investimento, que a legislação estadual concedente evidencie clara e diretamente o intuito de promover o desenvolvimento do respectivo Estado. Não é o que se verifica no caso concreto, em que eventuais benefícios ao Estado só são experimentados de forma indireta, mediata.

Considere-se, ainda, que não se pode admitir que a legislação estadual acabe por promover, na prática, criação de hipóteses de exclusão da base de cálculo do PIS e da Cofins incompatíveis com a legislação do ente federado que tem a competência tributária para instituí-los (União).

Com efeito, a União não pode concordar que crédito presumido de ICMS concedido por Estados implique ingerência na competência tributária de quem não se comprometeu a conceder qualquer benefício. Em outras palavras, refuta-se aqui a possibilidade de benefício fiscal de Estados dispensar receita tributária de tributo da União sem lei federal que autorize a exclusão desses valores da base de cálculo (no caso, do PIS e da Cofins). É a pura aplicação das mais comezinhas regras de competência tributária, na linha do

[3] escólio de Luciano Amaro :

Temos assim a competência tributária , ou seja, a aptidão para criar tributos – da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Todo têm, dentro de certos limites, o poder de criar determinados tributos e definir seu alcance, obedecidos os critérios de partilha de competência estabelecidos pela Constituição. A competência engloba, portanto, um amplo poder político no que respeita a decisões sobre a própria criação do tributo e sobre a amplitude da incidência, não obstante o legislador esteja submetido a vários balizamentos, [...].

Caso prospere a pretensão do contribuinte se estará diante de verdadeira isenção tributária heterônoma às avessas . Com efeito, se essa reprovável prática foi expressamente vedada à União (art. 151, III da CF/88), também deve ser vedada aos demais entes federados.

Assim, forte na conclusão de que subvenções governamentais tem a inexorável

[4] natureza de Receita , foi o entendimento do Comitê de Pronunciamentos Contábeis . Com efeito, por meio do Pronunciamento Técnico CPC nº 07, tem-se claramente que as subvenções governamentais (seja subvenção para investimento ou de custeio), recebidas em dinheiro ou que se apresentem meramente como redução do passivo (como é o caso do crédito presumido de ICMS), devem ser enquadradas como receita, senão vejamos:

Definições

3. (...)

Subvenção governamental é uma assistência governamental geralmente na forma de contribuição de natureza pecuniária, mas não só restrita a ela, concedida a uma entidade normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade. [...]

6. A subvenção governamental é também designada por: subsídio, incentivo fiscal, doação, prêmio, etc

. [...] Reconhecimento da subvenção [...]

9. A forma como a subvenção é recebida não influencia no método de contabilização a ser adotado. Assim, por exemplo, a contabilização deve ser a mesma independentemente de a subvenção ser recebida em dinheiro ou como redução de passivo.

Contabilização

12. Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do período confrontada com as despesas que pretende compensar, em base sistemática, desde que atendidas às condições deste Pronunciamento. A subvenção governamental não pode ser creditada diretamente no patrimônio líquido.

13. O tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva dos seguintes principais argumentos : (a) Uma vez que a subvenção governamental é recebida de uma fonte que não os acionistas e deriva de ato de gestão em benefício da entidade, não deve ser creditada diretamente no

patrimônio líquido, mas, sim, reconhecida como receita nos períodos apropriados.

(b) Subvenção governamental apenas excepcionalmente é gratuita. A entidade ganha efetivamente essa receita quando está de acordo com as regras das subvenções e cumpre determinadas obrigações.

(c) Assim como os tributos são lançados no resultado, é lógico registrar a subvenção governamental, que é, em essência, uma extensão da política fiscal, na demonstração do resultado.

[...]

20. Uma subvenção governamental na forma de compensação por gastos ou perdas já incorridos ou para finalidade de dar suporte financeiro imediato à entidade sem qualquer despesa futura relacionada deve ser reconhecida como receita no período em que se tornar recebível.

Não é possível separar o conceito contábil de receita de seu conceito jurídico. Isso porque o conceito de receita nasce da Contabilidade e, quando a lei deseja atribuir outros efeitos, como o de exclusão da tributação, assim o faz expressamente. Assim o fez, e.g., no caso das subvenções para investimentos (que mencionamos acima), bem como tornou a fazê-lo através da Lei nº. 12.350/2010, que, em seu art. 30, expressamente excluiu as subvenções de que tratam as Leis nº. 10.973/2004 e 11.196/2005 das bases de cálculo do PIS e da COFINS, verbis:

Art. 30. As subvenções governamentais de que tratam o art. 19 da Lei no 10.973, de 2 de dezembro de 2004, e o art. 21 da Lei no 11.196, de 21 de novembro de 2005, não serão computadas para fins de determinação da base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Juridica (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, desde que tenham atendido aos requisitos estabelecidos na legislação específica e realizadas as contrapartidas assumidas pela empresa beneficiária.

Se o “conceito jurídico” de “receita” fosse apartado do seu “conceito contábil”, e, assim, não estivessem incluídas as subvenções governamentais, seria despicienda a expressa disposição legal para excluí-las da base de cálculo do PIS e da Cofins.

Não há, portanto, qualquer respaldo jurídico para, primeiramente, afastar os benefícios de crédito presumido de ICMS do conceito de receitas e, em segundo lugar, enquadrá-los como subvenção para investimento, cujos requisitos devem estar prescritos na lei concessiva e estritamente observados pelos contribuintes.

À vista do exposto, conclui-se que a receita relativa ao crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado de Pernambuco, não constitui subvenção para investimento, mas mero beneficio fiscal. 0 valor do benefício deve compor a base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Juridica - IRPI, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e das contribuições para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins.

2. SOBRE O DIREITO À REDUÇÃO DO IRPJ

A Lei federal 4.239, de 27 de junho de 1963, em seu art. 13, beneficiou os empreendimentos industriais e agrícolas que se instalassem, até o exercício de 1968, na área de atuação da Superintendência do Desenvolvimento do Nordeste - SUDENE, com o incentivo fiscal de isenção do imposto de renda e adicionais não restituíveis.

O prazo de instalação para gozo do benefício foi sucessivamente prorrogado pela Lei 5.508, de 11 de outubro de 1968, pelo Decreto-Lei 1.564, de 29 de julho de 1977 (que estendeu o benefício aos empreendimentos que se modernizassem, ampliassem ou diversificassem), pelo Decreto-Lei 1.898, de 21 de dezembro de 1981, pela Lei 7.450, de 23 de dezembro de 1985, pelo Decreto-Lei 2.454, de 19 de agosto de 1988, e, finalmente, pela Lei 8.874, de 29 de abril de 1994.

Com o advento da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997, o benefício passou a ser de redução, observados percentuais escalonados variando de setenta e cinco por cento (75%) a vinte e cinco por cento (25%), de 1998 a 2013. Por sua vez, a Medida Provisória 2.199-14, de 24 de agosto de 2001, em seu art. 11, voltou a alterar a disciplina legal do benefício. Estabeleceu, a partir do ano-calendário de 2000 e até 31 de dezembro de 2013, o direito à redução fixa de setenta e cinco por cento (75%) do imposto sobre a renda e adicionais não restituíveis, calculados com base no lucro da exploração, apenas para aquelas pessoas jurídicas que tenham projeto aprovado para instalação, ampliação, modernização ou diversificação, enquadrado em setores da economia considerados, em ato do Poder Executivo, prioritários para o desenvolvimento regional. Estabeleceu, ainda, que o prazo de fruição não poderia exceder a dez (10) anos.

Já a Lei n. 11.196, de 21 de novembro de 2005, em seu art. 32, alterando a redação do §§ 10 e 30 do art. 10 da MP 2.199-14/2001, permitiu que o beneficio pudesse

ser gozado após o ano de 2013, se o projeto tiver sido protocolizado e aprovado até 31 de dezembro de 2013, mantendo, contudo, o limite de 10 (dez) anos para o prazo de fruição do benefício a contar do ano-calendário de início de sua fruição.

Os setores da economia considerados prioritários para o desenvolvimento regional nas áreas de atuação da extinta SUDENE foram definidos pelo Decreto n. 4.213, de 26 de abril de 2002, que regulamentou a Medida Provisória n. 2.199-14/2001:

Art. 11 Este Decreto define os empreendimentos prioritários para o desenvolvimento regional, nas áreas de atuação da 'extinta Superintendência do Desenvolvimento do Nordeste - SUDENE, para fins dos benefícios de redução do imposto de renda, inclusive de reinvestimento, de que tratam os arts. 1 0 20 e 30 da Medida Provisória n. 1 2.199-14, de 24 de agosto de 2001.

Por sua vez, com relação às providências processuais requeridas para o reconhecimento do direito à redução, o art. 16 da Lei 4.239/1963, já estabelecia que a extinta SUDENE forneceria às empresas interessadas declaração de que satisfaziam as condições exigidas para o benefício da redução, documento que instruiria o Processo de reconhecimento do respectivo benefício pela autoridade fazendária federal competente.

De fato, o mesmo Decreto n. 4.2131/2002 estabeleceu que a competência para o reconhecimento do direito ao incentivo fiscal seria da unidade da Secretaria da Receita Federal a que estivesse jurisdicionada a Pessoa Jurídica interessada:

Art. 31 O direito à redução do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas e adicionais não restituíveis incidentes sobre o lucro da exploração, na área de atuação da extinta SUDENE será reconhecido pela unidade da Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda a que estiver jurisdicionada a pessoa jurídica, instruído com o laudo expedido pelo Ministério da Integração Nacional.

Vale ressaltar que o reconhecimento de qualquer incentivo ou benefício fiscal. relativo a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, fica condicionado à comprovacão pelo contribuinte, pessoa física ou Jurídica, da quitação de tributos e contribuições federais, conforme art. 60 da Lei n1 9.069, de 29 de junho de 1995 assegura. Também a Instrução Normativa SRF 267, de 23 de dezembro de 2002, o assegura:

Art. 124. Nos casos em que for necessária concessão ou reconhecimento expressos pelos órgãos ou entidades da Administração Pública Federal dos incentivos ou benej`icios fiscais de que trata esta Instrução Normativa, serão

exigidas as Certidões Negativas de Débitos relativamente aos tributos e contribuições federais. Parágrafo único. Na hipótese do capuz, é obrigatória a consulta prévia ao Cadastro Informativo de Créditos não Quitados do Setor Público Federal (Cadin), pelos órgãos e entidades da Administração Pública Federal, direta e indireta, para a concessão ou reconhecimento de incentivos fiscais.

Feita esta breve súmula acerca do tema, verifica-se que, em desrespeito às exigências previstas na legislação competente, a Embargante não trouxe qualquer decisão administrativa que reconheceu o direito ao mencionado benefício nos períodos compreendidos pelo lançamento fiscal.

Vejamos, ainda, o que diz o art. 60, da Instrução Normativa SRF 267, de 23 de dezembro de 2002:

Art. 60. A competência para reconhecer o direito será da unidade da SRF a que estiver jurisdicionada a pessoa jurídica, devendo o pedido estar instruído com laudo expedido pelo MI.

Portanto, os Laudos anexados ao presente processo não são suficientes para enquadrar o contribuinte nas isenções e benefícios da lei do Imposto de Renda das Pessoas Juridicas.

Aliás, mesmo se o Embargante tivesse direito aos benefícios fiscais, o lançamento de ofício impede a recomposicão do lucro da exploração referente ao período abrangido Pelo lançamento, nos termos do art. 66, da mencionada Instrução Normativa. Vejamos:

Art. 66. No caso de lançamento de ofício, não será admitida a recomposicão do lucro da exploração referente ao período abrangido pelo lançamento para fins de novo cálculo dos incentivos de que trata este Capítulo.

Deste modo, as receitas que foram omitidas em determinado período de apuração do imposto, ocasionando posterior lançamento de ofício ou suplementar, não podem ser aceitas para efeito de recomposição da base de cálculo do lucro da exploração, pois não foram computadas no lucro líquido do período, na época oportuna.

Ressalta-se, ainda, que só o fato de estar-se cobrando imposto e contribuições federais no âmbito da Execução Fiscal 0001370-36.2016.403.6110, cujos fatos geradores ocorreram no período destacado pela Embargante, comprova que esta não faz jus à

redução ou gozo de qualquer benefício em relação aos mesmos. Trata-se da interpretação lógica quanto aos requisitos estipulados em lei para que o contribuinte pudesse exercer tal direito, conforme bem destacado nos argumentos acima.

3. DA INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS

Até 2002, as Contribuições para o PIS e a COFINS eram cobradas cumulativamente somente, ou seja, a tributação de um bem em cada um dos elos de sua cadeia de produção ou de comercialização tinha por base de cálculo o faturamento, sem desconto de eventual tributo incidente na fase anterior. Dado os efeitos da cumulatividade no contexto da produção nacional, foi instituído o regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS e da COFINS pela conversão de medidas provisórias na Leis 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2001.

Analisando os fatos narrados no âmbito do procedimento fiscal, verifica-se que a interessada apresenta a Declaração de Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (DIRPJ) com base no lucro real, estando, portanto, sujeita às regras da não cumulatividade para a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos termos da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003.

Nesse sentido, os benefícios do PRODEPE compõem a base de cálculo do PIS e da COFINS no regime de apuração não -cumulativo, pois, consoante explicitado nos tópicos anteriores, esses créditos são subvenções governamentais de custeio, cuja natureza jurídica é de RECEITA da pessoa jurídica e como tal, normalmente são tributadas. Representam ingressos de valor no caixa da empresa, nos termos dos arts. 20 e 30 da Lei 9.7181981 10 da Lei 10.833102 e 10, da Lei 10.637102.

No regime não cumulativo, o FATURAMENTO, base de cálculo do PIS e da COFINS é"o total das receitas e compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica"

Consoante recomendação constante dos itens 15 e 31 da manifestação 07 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC NO 07), aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade por meio da Resolução 1.143/2008 e pela Comissão de Valores Mobiliários, o tratamento contábil da subvenção governamental é o de receita e como tal deve ser registrado na Demonstração de Resultado para a devida compreensão das demonstrações contábeis. Vejamos:

"15. O tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva dos seguintes principais argumentos:

(a) uma vez que a subvenção governamental é recebida de uma fonte que não os acionistas e deriva de ato de gestão em benefício da entidade -não deve ser creditada diretamente no patrimônio líquido, mas, sim, reconhecida como receita nos períodos apropriados;

(b) subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade ganha efetivamente essa receita quando cumpre as regras das subvenções e cumpre determinadas obrigações. A subvenção, dessa forma, deve ser reconhecida como receita na demonstração do resultado nos períodos ao longo dos quais a entidade reconhece os custos relacionados à subvenção que são objeto de compensação;

(c) assim como os tributos são despesas reconhecidas na demonstração do resultado, é lógico registrar a subvenção governamental que, é, em essência, uma extensão da política fiscal, como receita na demonstração do resultado.

31. Ambos os métodos são aceitos para apresentação das subvenções relacionadas às receitas. É necessária a divulgação da subvenção governamental para a devida compreensão das demonstrações contábeis. Por

isso é necessária a divulgação do efeito da subvenção em qualquer item de receita ou despesa quando essa receita ou despesa é divulgada"

A exclusão de parte do faturamento pretendida (quantum afeto às subvenções governamentais de custeio em análise) da base de cálculo do PIS e da COFINS só seria lícita caso houvesse previsão legal nesse sentido. E as hipóteses legais de exclusão da base de cálculo dessas contribuições são restritas e taxativas, nelas não se incluindo as subvenções de custeio ora em análise.

O acolhimento da tese autoral, também quanto ao PIS e à COFINS, implicará interpretação ampliativa de exclusão fiscal, o que é vedado pelo Código Tributário Nacional (art. 111 do CTN), além de concessão, pela via jurisdicional, de redução de base de cálculo de tributo, em flagrante afronta ao § 60 do art. 150 da CF/88 e ao art. 20 da CF/88, consoante já ventilado.

4. CONCLUSÃO

Pelo exposto, requer seja dado provimento ao recurso, reformando a sentença e julgando improcedentes os pedidos do autor.

Sorocaba, 23 de março de 2021

Humberto Costa de Sousa Júnior Xisto

Procurador da Fazenda Nacional

[1] Indiscutivelmente “norma complementar”, para efeitos do art.966 doCódigo Tributário Nacionall.

[2] SOUZA, André de Araújo. In Aspectos Tributários da Nova Lei Contábil: Lei 11.638/07 . Coordenadores: Edílson

Carlos Fernandes, Marcelo Magalhães Peixoto. São Paulo: MP Editora, 2010, p. 259.

[3] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro . 16ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 115.

[4] O Comitê de Pronunciamentos Contábeis foi criado pela Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.055/2005, e tem por objetivo “o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais”

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