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13 de Junho de 2021
2º Grau
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Detalhes da Jurisprudência
Órgão Julgador
4ª Turma
Publicação
Intimação via sistema DATA: 07/04/2021
Julgamento
31 de Março de 2021
Relator
Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA
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Inteiro Teor



PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 3ª REGIÃO

APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 0004073-87.2004.4.03.6100

RELATOR: Gab. 14 - DES. FED. MARCELO SARAIVA

APELANTE: COOPCARE - COOPERATIVA DE ASSISTÊNCIA EM CUIDADOS DE AJUDA A SAÚDE

Advogados do (a) APELANTE: CAMILA DE CAMARGO VIEIRA ALTERO - SP242542-A, SERGIO GONINI BENICIO - SP195470-A

APELADO: UNIÃO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

OUTROS PARTICIPANTES:


APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 0004073-87.2004.4.03.6100

RELATOR: Gab. 14 - DES. FED. MARCELO SARAIVA

APELANTE: COOPCARE - COOPERATIVA DE ASSISTÊNCIA EM CUIDADOS DE AJUDA A SAÚDE

Advogados do (a) APELANTE: CAMILA DE CAMARGO VIEIRA ALTERO - SP242542-A, SERGIO GONINI BENICIO - SP195470-A

APELADO: UNIÃO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

Advogado do (a) APELADO: MARCOS ANTONIO OLIVEIRA FERNANDES - SP107496

OUTROS PARTICIPANTES:

R E L A T Ó R I O

Trata-se de mandado de segurança, com pedido de liminar, impetrado por COOPERCARE – COOPERATIVA DE ASSISTÊNCIA EM CUIDADOS DE AJUDA À SAÚDE contra ato do Sr. DELEGADO DA RECEITA FEDERAL DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA EM SÃO PAULO, pleiteando a declaração e inexistência de relação jurídico-tributária que tenha por objeto a COFINS instituída pela Medida Provisória nº 2.158-35/01 e pelas Leis nºs 9.718/98 e 10.833/03.

Liminar parcialmente deferida, tendo sido interposto agravo de instrumento, em sede do qual foi deferida a antecipação dos efeitos da tutela recursal.

Denegada a segurança e revogada a liminar concedida, determinando-se que, após o trânsito em julgado, seja convertido em renda da União todo o numerário depositado nos autos.

Opostos embargos de declaração pela impetrante, os quais foram parcialmente acolhidos, apenas no que se refere à omissão relativa ao alargamento da base de cálculo das contribuições sociais levado a efeito pela Lei nº 9.718/98, para alterar o dispositivo da sentença, para julgar parcialmente procedente o pedido e garantir à impetrante o recolhimento da COFINS e do PIS com base na legislação anterior, em razão do inconstitucional alargamento da base de cálculo pela Lei nº 9.718/98, até que sobrevenha lei que modifique a questão, mantida, no mais, a sentença anteriormente prolatada.

Opostos novos embargos de declaração pela impetrante, os quais foram acolhidos, para reconhecer o erro material, passando a constar do dispositivo da sentença o recolhimento somente da COFINS com base na legislação anterior.

Novamente a impetrante opôs embargos de declaração, os quais foram acolhidos tão somente pra suprir a contradição existente na sentença quanto à determinação de conversão em renda da União de todo o numerário depositado nos autos, para consta que, após o trânsito em julgado da sentença, seja convertido em renda da União a quantia referente ao faturamento da impetrante, sendo autorizado o levantamento do excedente.

Interposto recurso de apelação pela impetrante, aduzindo que: é uma sociedade cooperativa, congregando profissionais da área da saúde; suas atividades resumem-se na prestação direta de serviços aos associados (art. 7º da Lei nº 5.764/71), possibilitando que estes prestem seus serviços a terceiros através da apelante; todos os ingressos recebidos pela apelante dos tomadores dos serviços dos sócios cooperados são a estes repassados mensalmente; os dispêndios (despesas) são rateados entre os associados, assim como as sobras e os prejuízos apurados ao final de cada exercício, conforme determinam os arts. , VII e 89 da Lei nº 5.764/71; nas sociedades cooperativas impera o princípio da dupla qualidade, através do qual o cooperado é, ao mesmo tempo, sócio e usuário da cooperativa; nos contratos celebrados com os tomadores dos serviços dos cooperados da apelante, esta figura como mandatária, agindo em nome e por conta dos cooperados; o art. , I, da Lei Complementar nº 70/91, concedia isenção da COFINS às sociedades cooperativas, mas tal isenção verdadeiramente significava o reconhecimento da não-incidência tributária; no caso da COFINS, a materialidade do tributo encerra-se na obtenção de faturamento; como os valores recebidos pela apelante não lhe pertencem, mas sim aos associados, os quais arcam com todos os custos para a manutenção da estrutura da cooperativa, evidente que tais valores representam meros ingressos temporários e não faturamento; como o caput do art. 79 da Lei nº 5.764/71 determina que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, evidente que os ingressos financeiros percebidos pela apelante não se enquadram no conceito de faturamento, sob pena de expressa violação do disposto no art. 110 do CTN; enquanto recebe e repassa valores decorrentes da prestação dos serviços dos associados a terceiros, a apelante pratica o ato cooperativo, no qual não se materializa a hipótese de incidência descrita na norma tributária, devendo ser reconhecido o seu direito líquido e certo de não se sujeitar à incidência da COFINS pela absoluta inexistência da materialidade do tributo, conforme já decidiu o E. STJ; para as sociedades cooperativas, o art. 146, III, c, exige expressamente a adoção de lei complementar, razão pela qual jamais poderia ser revogada a isenção por medida provisória; inconstitucionalidade da Lei nº 10.833/03; na hipótese de ser reconhecida a materialidade da COFINS em debate, a base de cálculo deverá se harmonizar ao disposto no art. 111 da Lei nº 5.764/71, que conceitua como renda tributável apenas as operações descritas nos arts. 85, 86 e 88, os quais tratam apenas dos atos não-cooperativos, ou seja, apenas o resultado positivo das operações realizadas com terceiros estará sujeito à tributação, e não o valor integral descrito na nota fiscal, que engloba tanto o valor que será repassado aos associados como o montante atribuído à cooperativa para o custeio das suas atividades operacionais.

Com contrarrazões, nas quais a União alega ilegitimidade ativa da impetrante no tocante à sistemática de recolhimento preconizado pela Lei nº 10.833/03, subiram os autos a esta Corte.

O Ministério Público Federal opinou pela manutenção da sentença.

É o relatório.


APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 0004073-87.2004.4.03.6100

RELATOR: Gab. 14 - DES. FED. MARCELO SARAIVA

APELANTE: COOPCARE - COOPERATIVA DE ASSISTÊNCIA EM CUIDADOS DE AJUDA A SAÚDE

Advogado do (a) APELANTE: BENEDICTO CELSO BENICIO - SP20047-A

APELADO: UNIÃO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

Advogado do (a) APELADO: MARCOS ANTONIO OLIVEIRA FERNANDES - SP107496

OUTROS PARTICIPANTES:

V O T O

Inicialmente, cumpre afastar a alegação de ilegitimidade ativa da impetrante, alegada pela União em sede de contrarrazões, uma vez que tanto a tomadora de serviço como a cooperativa, na condição de prestadora de serviços, detêm legitimidade ativa no regime de substituição tributária, conforme julgado abaixo desta E. Corte:

"PREVIDENCIÁRIO E TRIBUTÁRIO - RETENÇÃO DE 15% DO VALOR DA NOTA FISCAL OU FATURA DE COOPERATIVAS PRESTADORAS DE SERVIÇO - INCISO IV DO ART. 22 DA LEI 8212/91, INCLUÍDO PELA LEI 9876/99 - EC 20/98 -LEGITIMIDADE DE PARTE ATIVA - COOPERATIVA - APRECIAÇÃO DO MÉRITO DO PEDIDO, COM FULCRO NO ART. 515 DO CPC, COM REDAÇÃO DADA PELA LEI 10352/2001 - LEGALIDADE E CONSTITUCIONALIDADE - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO - AÇÃO JULGADA IMPROCEDENTE. 1. No regime de substituição tributária, tanto o substituto como o substituído detêm legitimidade ativa"ad causam". Assim, no caso, tanto a tomadora de serviço que figura como sujeito passivo da obrigação tributária como a cooperativa, na condição de prestadora de serviços, possuem legitimidade para impugnar a contribuição instituída pelo inc. IV do art. 22 da Lei 8212/91, com a alteração introduzida pela Lei 9876/99. Muito embora o trabalho seja prestado por cooperados, é ela que figura na relação contratual estabelecida com a tomadora dos serviços. 2. Afastada a extinção da ação, decretada na r. sentença, a apreciação do mérito do pedido, na hipótese, encontra amparo no disposto no § 3º do art. 515 do CPC, com redação dada pela Lei 10352, de 26/12/2001. 3. O art. 195 da CF/88, em sua nova redação dada pela EC 20/98, ampliou o rol dos sujeitos passivos das contribuições sociais, permitindo que o valor incidisse, também, sobre os demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que preste serviço à empresa mesmo sem vínculo empregatício. 4. Não é inconstitucional a exigência da contribuição de 15% sobre o valor da nota fiscal ou fatura emitida pelas Cooperativas, vez que a possibilidade de fixação da alíquota através de lei ordinária está prevista na CF de 1988, com a redação dada pela EC 20/98 que alterou a redação do art. 195. 5. Afastada a alegação de que a lei ordinária não poderia revogar uma lei complementar, pois, como já se disse, após a EC 20/98, a contribuição sobre a remuneração paga a prestadores de serviços passou a ter previsão constitucional, podendo a LC 84/96, recepcionada como lei ordinária, ser alterada pela Lei 9876/99. 6. A retenção de 15% do valor bruto da nota fiscal ou fatura, em razão da prestação de serviços prestados por intermédio de cooperativa, na forma do inc. IV do art. 22 da Lei 8212/91, incluído pela Lei 9876/99, reveste-se de legalidade e constitucionalidade. 7. Os encargos de sucumbência são ônus do processo e devem ser suportados pelo vencido, nos termos do art. 20 do CPC. Assim, no caso, deve a autora arcar com as custas e os honorários advocatícios, fixados em 10% sobre o valor atualizado atribuído à causa. 8. Recurso parcialmente provido, para afastar a extinção do feito. Ação julgada improcedente"

(Tribunal Regional Federal da 3ª Região, Quinta Turma, MAS 200461000180409, Rel. Desembargadora Federal Ramza Tartuce, DJ de 29/05/2006).

Passo a analisar o mérito.

Cinge-se a controvérsia à legalidade e constitucionalidade ou não da retenção de valores a título de COFINS sobre a prática de quaisquer atos praticados por cooperativa de trabalho da área de saúde, consoante o previsto no art. 30 da Lei nº 10.833/03.

Para a solução da demanda em exame impende, desde logo, investigar a definição de sociedade cooperativa e dos atos cooperativos propriamente ditos para o fim de incidência das contribuições sociais.

A Lei nº 5.764/71, que instituiu o regime jurídico das sociedades cooperativas, dispõe, em seus arts. e 79, sobre a definição de sociedade cooperativa e de ato cooperativo conforme a seguir transcritos:

"Art. 3º Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro."

"Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria."

Da leitura dos dispositivos, dessume-se que tão somente os atos praticados entre a cooperativa e seus associados, os atos entre esses últimos e aquelas, e os praticados pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais, é que se consubstanciam em atos cooperativos propriamente ditos, nos termos da legislação de regência.

Oportuno notar que o art. 79 acima transcrito não prevê, em nenhum momento, a prática de atos com "terceiros", ainda que no interesse da cooperativa ou de seus cooperados, sujeitando-se, por esse conduto, à tributação da contribuição social consoante a dicção do art. 30, caput e § 1º, da Lei nº 10.833/03, verbis:

"Art. 30. Os pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas de direito privado, pela prestação de serviços de limpeza, conservação, manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores e locação de mão-de-obra, pela prestação de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, bem como pela remuneração de serviços profissionais, estão sujeitos a retenção na fonte da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, da COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP.

§ 1º O disposto neste artigo aplica-se inclusive aos pagamentos efetuados por:

I - associações, inclusive entidades sindicais, federações, confederações, centrais sindicais e serviços sociais autônomos;

II - sociedades simples, inclusive sociedades cooperativas;

III - fundações de direito privado; ou

IV - condomínios edilícios."

(destacou-se)

Cumpre mencionar, ainda, o disposto nos arts. 86 e 87 da Lei nº 5.764/71, que assim prescrevem:

"Art. 86. As cooperativas poderão fornecer bens e serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.

"Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não associados, mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social" e serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de tributos."

Como é bem de ver da legislação em destaque, não estão sujeitos à tributação apenas os atos cooperativos conforme definido no art. 79 do aludido diploma legal, enquanto os demais atos sofrem a incidência da tributação, a teor do que prescreve o art. 111, da Lei nº 5.764/71, que considera como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas operações de que tratam os artigos citados, senão vejamos:

"Art. 111. Serão considerados como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88 desta Lei."

Nesse sentido, o tema se encontra sedimentado na jurisprudência, visto que o E. STF firmou o entendimento, no julgamento do RE 598.085/RJ, sob o rito da repercussão geral, reconhecendo a possibilidade da incidência do PIS e da COFINS sobre atos não cooperados. Confira-se:

"RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTÁRIO. ATO COOPERATIVO. COOPERATIVA DE TRABALHO. SOCIEDADE COOPERATIVA PRESTADORA DE SERVIÇOS MÉDICOS. POSTO REALIZAR COM TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS (NÃO COOPERADO S) VENDA DE MERCADORIAS E DE SERVIÇOS SUJEITA-SE À INCIDÊNCIA DA COFINS, PORQUANTO AUFERIR RECEITA BRUTA OU FATURAMENTO ATRAVÉS DESTES ATO S OU NEGÓCIOS JURÍDICOS. CONSTRUÇÃO DO CONCEITO DE "ATO NÃO COOPERATIVO" POR EXCLUSÃO, NO SENTIDO DE QUE SÃO TODOS OS ATO S OU NEGÓCIOS PRATICADOS COM TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS (COOPERADOS), EX VI, PESSOAS FÍSICAS OU JURÍDICAS TOMADORAS DE SERVIÇO. POSSIBILIDADE DE REVOGAÇÃO DO BENEFÍCIO FISCAL (ISENÇÃO DA COFINS) PREVISTO NO INCISO I, DO ART. , DA LC Nº 70/91, PELA MP Nº 1.858-6 E REEDIÇÕES SEGUINTES, CONSOLIDADA NA ATUAL MP Nº 2.158-35. A LEI COMPLEMENTAR A QUE SE REFERE O ART. 146, III, C, DA CF/88, DETERMINANTE DO "ADEQUADO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO AO ATO COOPERATIVO", AINDA NÃO FOI EDITADA. EX POSITIS, DOU PROVIMENTO AO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.

1. As contribuições ao PIS e à COFINS sujeitam-se ao mesmo regime jurídico, porquanto aplicável a mesma ratio quanto à definição dos aspectos da hipótese de incidência, em especial o pessoal (sujeito passivo) e o quantitativo (base de cálculo e alíquota), a recomendar solução uniforme pelo colegiado.

2. O princípio da solidariedade social, o qual inspira todo o arcabouço de financiamento da seguridade social, à luz do art. 195 da CF/88, matriz constitucional da COFINS, é mandamental com relação a todo o sistema jurídico, a incidir também sobre as cooperativas.

3. O cooperativismo no texto constitucional logrou obter proteção e estímulo à formação de cooperativa s, não como norma programática, mas como mandato constitucional, em especial nos arts. 146, III, c; 174, § 2º; 187, I e VI, e 47, § 7º, ADCT. O art. 146, c, CF/88, trata das limitações constitucionais ao poder de tributar, verdadeira regra de bloqueio, como corolário daquele, não se revelando norma imunitória, consoante já assentado pela Suprema Corte nos autos do RE 141.800, Rel ato r Ministro Moreira Alves, 1ª Turma, DJ 03/10/1997.

4. O legislador ordinário de cada pessoa política poderá garantir a neutralidade tributária com a concessão de benefícios fiscais às cooperativa s, tais como isenções, até que sobrevenha a lei complementar a que se refere o art. 146, III, c, CF/88. O benefício fiscal, previsto no inciso I do art. 6º da Lei Complementar nº 70/91, foi revogado pela Medida Provisória nº 1.858 e reedições seguintes, consolidada na atual Medida Provisória nº 2.158, tornando-se tributáveis pela COFINS as receitas auferidas pelas cooperativa s (ADI 1/DF, Min. Relator Moreira Alves, DJ 16/06/1995).

5. A Lei nº 5.764/71, que define o regime jurídico das sociedades cooperativa s e do ato cooperativo (artigos 79, 85, 86, 87, 88 e 111), e as leis ordinárias instituidoras de cada tributo, onde não conflitem com a ratio ora construída sobre o alcance, extensão e efetividade do art. 146, III, c, CF/88, possuem regular aplicação.

6. Acaso adotado o entendimento de que as cooperativas não possuem lucro ou faturamento quanto ao ato cooperativo praticado com terceiros não associados (não cooperados), inexistindo imunidade tributária, haveria violação a determinação constitucional de que a seguridade social será financiada por toda a sociedade, ex vi, art. 195, I, b, da CF/88, seria violada.

7. Consectariamente, atos cooperativos próprios ou internos são aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados) na busca dos seus objetivos institucionais.

8. A Suprema Corte, por ocasião do julgamento dos recursos extraordinários 357.950/RS, 358.273/RS, 390.840/MG, Relator Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, DJ 15-08-2006, e 346.084/PR, Rel ato r Min. ILMAR GALVÃO, Relator p/ Acórdão Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, DJ 01-09-2006, assentou a inconstitucionalidade da ampliação da base de cálculo das contribuições destinadas ao PIS e à COFINS, promovida pelo § 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, o que implicou na concepção da receita bruta ou faturamento como o que decorra quer da venda de mercadorias, quer da venda de mercadorias e serviços, quer da venda de serviços.

9. Recurso extraordinário interposto pela UNIÃO (FAZENDA NACIONAL), com fulcro no art. 102, III, a, da Constituição Federal de 1988, em face de acórdão prolatado pelo Tribunal Regional Federal da 2ª Região, verbis: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COOPERATIVA. LEI Nº. 5.764/71. COFINS. MP Nº. 1.858/99. LEI 9.718/98, ART. , § 1º (INCONSTITUCIONALIDADE). NÃO-INCIDÊNCIA DA COFINS SOBRE OS ATO S COOPERATIVOS. 1. A Emenda Constitucional nº 20, de 15 de dezembro de 1998 (DOU de 16/12/1998) não tem força para legitimar o texto do art. , § 1º, da Lei nº. 9.718/98, haja vista que a lei entrou em vigor na data de sua publicação, em 28 de novembro de 1998. 2. É inconstitucional o § 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a totalidade das receitas auferidas por pessoas jurídicas, independentemente da atividade por elas desenvolvida e da classificação contábil adotada. (RREE. 357.950/RS, 346.084/PR, 358.273/RS e 390.840/MG) 3. Prevalece, no confronto com a Lei nº. 9718/98, para fins de determinação da base de cálculo da COFINS o disposto no art. da Lei nº 70/91, que considera faturamento somente a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza. 4. Os atos cooperativos (Lei nº. 5.764/71 art. 79) não geram receita nem faturamento para as sociedades cooperativas. Não compõem, portanto, o fato imponível para incidência da COFINS. 5. Em se tratando de mandado de segurança, não são devidos honorários de advogado. Aplicação das Súmulas 512 do STF e 105 do STJ. 6. Apelação provida. (fls. 120/121).

10. A natureza jurídica dos valores recebidos pelas cooperativas e provenientes não de seus cooperados, mas de terceiros tomadores dos serviços ou adquirentes das mercadorias vendidas e a incidência da COFINS, do PIS e da CSLL sobre o produto de ato cooperativo, por violação dos conceitos constitucionais de "ato cooperado", "receita da atividade cooperativa" e "cooperado", são temas que se encontram sujeitos à repercussão geral nos recursos: RE 597.315-RG, Rel ato r Min. ROBERTO BARROSO, julgamento em 02/02/2012, Dje 22/02/2012, RE 672.215-RG, Rel ato r Min. ROBERTO BARROSO, julgamento em 29/03/2012, Dje 27/04/2012, e RE 599.362-RG, Relator Min. DIAS TOFFOLI, Dje-13-12-2010, notadamente acerca da controvérsia atinente à possibilidade da incidência da contribuição para o PIS sobre os atos cooperativos, tendo em vista o disposto na Medida Provisória nº 2.158-33, originariamente editada sob o nº 1.858-6, e nas Leis nºs 9.715 e 9.718, ambas de 1998.

11. Ex positis, dou provimento ao recurso extraordinário para declarar a incidência da COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela recorrida com terceiros tomadores de serviço, resguardadas as exclusões e deduções legalmente previstas. Ressalvo, ainda, a manutenção do acórdão recorrido naquilo que declarou inconstitucional o § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta."

(RE 598085, Relator (a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 06/11/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-027 DIVULG 09-02-2015 PUBLIC 10-02-2015)

Na mesma linha de raciocínio, o C. STJ, em sede de recurso especial representativo de controvérsia, fixou a tese de que "não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas" (REsp nº 1164716/MG, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, 1ª Seção, j. 27.04.2016, DJe 04.05.2016; REsp nº 1141667/RS, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, 1ª Seção, j. 27.04.2016, DJe 04.05.2016).

Essa mesma E. Corte Superior, com esteio inclusive em orientação do Excelso Pretório, perfilhou entendimento no sentido do não enquadramento dos atos praticados pelas cooperativas de trabalho, consistentes no fornecimento de serviços a terceiros não cooperados ou não associados, na definição de ato cooperativo típico, excluindo tais atos da isenção do PIS/COFINS, consoante acórdãos assim ementados:

"TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. COOPERATIVA. NEGÓCIOS REALIZADOS COM TERCEIROS NÃO COOPERADOS. MATÉRIA DECIDIDA PELO STF, APÓS O RECONHECIMENTO DA REPERCUSSÃO GERAL.

1. A Primeira Seção desta Corte Superior, nos julgamentos do REsp 1.141.667/RS e do RESP 1.164.716/MG, realizados na sistemática dos recursos repetitivos, sedimentou o entendimento de não haver incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos.

2. O Supremo Tribunal Federal, após reconhecer a repercussão geral do tema, no julgamento do RE 599.362, decidiu pela "incidência da contribuição ao PIS/PASEP sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela impetrante com terceiros tomadores de serviço, [pois] a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros - contratação de serviços ou vendas de produtos - não surge como mera intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados".

3. Hipótese em que o TRF da 1ª Região, embora tenha reconhecido isenção tributária quanto aos atos cooperativos, decidiu que as receitas provenientes de atos praticados com não associados devem se submeter à tributação, entendimento que está em sintonia com a orientação firmada pela Suprema Corte.

4. Agravo interno desprovido."

(STJ, AgInt no AREsp 489.488/MG, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/08/2016, DJe 14/09/2016)

"TRIBUTÁRIO. COOPERATIVA DE TRABALHO. CONCEITO DE ATO COOPERATIVO TÍPICO. SERVIÇOS PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO COOPERATIVOS. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS SOBRE ATOS NEGOCIAIS.

1. O STJ já consagrou o entendimento de que o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a terceiros não associados não se configuram como atos cooperativos, devendo ser tributados. Assim, definido que se trata de atos não cooperativos, não há falar em isenção do PIS e da Cofins.

2. Agravo Interno a que se nega provimento."

(STJ, AgInt no REsp 1578347/AL, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 18/08/2016, DJe 12/09/2016)

"PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. LEI 9.718/98. AMPLIAÇÃO DO CONCEITO DE FATURAMENTO. MATÉRIA DE ÍNDOLE EMINENTEMENTE CONSTITUCIONAL. VIOLAÇÃO DO ART. 79 DA LEI 5.764/71. OMISSÃO CONFIGURADA. COOPERATIVA MÉDICA. ATOS NÃO TÍPICOS DE COOPERATIVAS. ATOS PRATICADOS COM TERCEIROS QUE GERAM RECEITA E LUCRO. INCIDÊNCIA DA COFINS. PRECEDENTES DESTA CORTE SUPERIOR EM MATÉRIA JULGADA SOB REPERCUSSÃO GERAL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO PARCIALMENTE ACOLHIDOS.

1. Sobre o tema referente à ampliação indevida do conceito de faturamento pela Lei 9.718/98, vislumbra-se inexistir quaisquer vícios a ser sanado no acórdão embargado, que consignou expressamente que a discussão acerca da ofensa ao Princípio da Hierarquia das Leis e da validade da Lei 9.718/98, ante o conceito de faturamento extraído do art. 195 da CF e posteriores alterações da EC 20/98, por ser de índole eminentemente constitucional, é obstada em sede de Recurso Especial, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal. Nesse ponto, percebe-se que a real intenção da Embargante é de ter o mérito da causa reapreciado, o que não é o escopo dos Aclaratórios.

2. Em relação à alegada afronta ao art. 79 da Lei 5.764/71, a decisão embargada foi omissa, motivo pelo qual os Embargos de Declaração merecem acolhimento, para, reconhecida a natureza infraconstitucional do tema, conhecer do Apelo Nobre no ponto.

3. O Superior Tribunal de Justiça consolidou entendimento de que o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a terceiros não associados não se configuram como atos cooperativos, devendo ser tributados normalmente. Assim, por se tratar de ato não cooperativo, não há falar em isenção da Contribuição à COFINS. Precedentes: AgRg no AREsp. 664.456/MG, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 21.5.2015; EDcl no AgRg no REsp. 958.372/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 2.12.2014; EDcl no REsp. 1.423.100/SE, Rel. Min. ARNALDO ESTEVES LIMA, DJe 25.4.2014.

4. Em sede de repercussão geral do RE 599.362/RJ e do RE 598.085/RJ (Rel. Min. DIAS TOFFOLI, DJe 10.2.20115), o Pleno do Supremo Tribunal Federal firmou posicionamento de que as sociedades cooperativas têm a sua receita bruta submetida às Contribuições ao PIS e à COFINS, na forma da legislação em vigor, incidindo tais tributos sobre os atos praticados pelas cooperativas com terceiros tomadores de serviços dos cooperados por intermédio das cooperativas de serviços profissionais, respeitando-se as exceções legais previstas no art. 15 da Medida Provisória 2.158-35, de 2001.

5. Embargos de Declaração parcialmente acolhidos, para, suprida a omissão, conhecer, em parte, do Recurso Especial de iniciativa da UNIMED ANDRADAS COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO, e, nesta extensão, negar-lhe provimento."

(STJ, EDcl no AgRg no REsp 1162733/MG, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/06/2016, DJe 20/06/2016)

"TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COOPERATIVA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A TERCEIROS, NÃO ASSOCIADOS. INCIDÊNCIA. MATÉRIA, COM REPERCUSSÃO GERAL, DECIDIDA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.

1. A Primeira Seção desta Corte Superior, nos julgamentos do REsp 1.141.667/RS e do RESP 1.164.716/MG, realizados na sistemática dos recursos repetitivos, sedimentou o entendimento de não haver incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos, permitindo, assim, após o trânsito em julgado, a compensação tributária dos valores eventualmente recolhidos.

2. A prestação de serviços e/ou venda de produtos a terceiros, não associados, não se enquadra no conceito de ato cooperativo típico.

3. O Supremo Tribunal Federal, após reconhecer a repercussão geral do tema, no julgamento do RE 599.362, decidiu pela "incidência da contribuição ao PIS/PASEP sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela impetrante com terceiros tomadores de serviço, [pois] a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros - contratação de serviços ou vendas de produtos - não surge como mera intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados".

4. Rejulgamento determinado pelo Supremo Tribunal Federal.

5. Agravo regimental provido."

(STJ, AgRg no REsp 999.241/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/06/2016, DJe 01/07/2016)

"TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. INCIDÊNCIA DE PIS/COFINS. COOPERATIVA DE TRABALHO. SERVIÇOS PRESTADOS A TERCEIROS. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO.

1. O fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e aos não associados não se configura como ato cooperativo, devendo ser tributado normalmente. Assim, por tratar-se de ato não cooperativo, não há falar em isenção do IRPJ, da CSLL e das contribuições ao PIS/Cofins. Precedentes: AgRg no AREsp 664.456/MG, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 21.5.2015; REsp. 600.458/MG, Rel. Min. SÉRGIO KUKINA, DJe 17.4.2015.

2. Agravo Regimental desprovido."

(STJ, AgRg no REsp 1126385/MG, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 03/03/2016, DJe 14/03/2016)

Firmou-se, assim, a impossibilidade de se considerar como atos cooperativos próprios aqueles praticados com terceiros que não outras cooperativas, mesmo no interesse dos cooperados, ou de se ampliar o benefício previsto na Lei nº 5.764/71, voltado para os atos cooperativos típicos, às operações da cooperativa com terceiros, uma vez que aplicável a isenção tributária somente às receitas derivadas de atos firmados com os próprios cooperados ou outras cooperativas.

Via de consequência, o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a terceiros não associados, não se configuram como atos cooperativos, devendo ser tributados pela COFINS.

Confira-se, ainda, as seguintes ementas:

"PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. INOCORRÊNCIA. PIS E COFINS. ATO COOPERATIVO ATÍPICO. INCIDÊNCIA. CARACTERÍSTICAS DO ATO PRATICADO. REVISÃO NO CASO CONCRETO. IMPOSSIBILIDADE. VERBETE SUMULAR N. 7/STJ. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.

I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil de 2015.

II - O tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade.

III - Esta Corte consolidou o entendimento, firmado em julgamento de recurso especial submetido ao rito do art. 543-C do CPC/73, segundo o qual os atos cooperativos típicos são aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), ou pela cooperativa com outras cooperativas, ou pelos associados (cooperados) com a cooperativa, na busca dos seus objetivos institucionais.

IV - In casu, rever o entendimento da instância ordinária, que assentou, com base no acervo probatório, a atipicidade dos atos praticados pela cooperativa, demandaria necessário revolvimento de matéria fática, o que é inviável em sede de recurso especial, à luz do óbice contido no enunciado sumular n. 7/STJ.

V - Não apresentados argumentos suficientes para desconstituir a decisão recorrida.

VI - Em regra, descabe a imposição da multa, prevista no art. 1.021, § 4º, do Código de Processo Civil de 2015, em razão do mero improvimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.

VII - Agravo Interno improvido."

(STJ, Primeira Turma, AgInt no REsp 1.728.191/RS, Relatora Ministra Regina Helena Costa, j. 23.10.2018, DJe 30.10.2018)

"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. DEFICIÊNCIA NA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. COOPERATIVA DE TRABALHO. CONCEITO DE ATO COOPERATIVO TÍPICO. SERVIÇOS PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO COOPERATIVOS. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS SOBRE ATOS NEGOCIAIS. 1. Não se conhece de Recurso Especial em relação à ofensa ao art. 535 do CPC/1973 quando a parte não aponta, de forma clara, o vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Aplicação, por analogia, da Súmula 284/STF.

2. O STJ já consagrou o entendimento de que o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a terceiros não associados não se configuram como atos cooperativos, devendo ser tributados. Assim, definido que se trata de atos não cooperativos, não há falar em isenção do PIS e da Cofins.

3. Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa extensão, não provido."

(REsp 1703872/ES, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/12/2017, DJe 19/12/2017)

"TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. COOPERATIVA. NEGÓCIOS REALIZADOS COM TERCEIROS NÃO COOPERADOS. MATÉRIA DECIDIDA PELO STF, APÓS O RECONHECIMENTO DA REPERCUSSÃO GERAL.

1. A Primeira Seção desta Corte Superior, nos julgamentos do REsp 1.141.667/RS e do RESP 1.164.716/MG, realizados na sistemática dos recursos repetitivos, sedimentou o entendimento de não haver incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos.

2. O Supremo Tribunal Federal, após reconhecer a repercussão geral do tema, no julgamento do RE 599.362, decidiu pela "incidência da contribuição ao PIS/PASEP sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela impetrante com terceiros tomadores de serviço, [pois] a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros - contratação de serviços ou vendas de produtos - não surge como mera intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados".

3. Hipótese em que o TRF da 1ª Região, embora tenha reconhecido isenção tributária quanto aos atos cooperativos, decidiu que as receitas provenientes de atos praticados com não associados devem se submeter à tributação, entendimento que está em sintonia com a orientação firmada pela Suprema Corte.

4. Agravo interno desprovido."

(AgInt no AREsp 489.488/MG, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/08/2016, DJe 14/09/2016)

E ainda, colaciono precedentes desta E. Turma e Corte, verbis:

"TRIBUTÁRIO. SOCIEDADE COOPERATIVA. PIS E COFINS COOPERATIVA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LEI 5764/71. DISTINÇÃO ENTRE ATOS COOPERATIVOS E ATOS NEGOCIAIS.ART. 30, L. 10.833/03. RETENÇÃO NA FONTE. CONSTITUCIONALIDADE.

I. O artigo 146, III, da Constituição Federal reservou à lei complementar a tributação sobre o ato cooperativo.

II. A definição dos atos cooperativos advém do artigo 79, parágrafo único, da Lei nº 5.764/71, que instituiu o regime jurídico das sociedades cooperativas, in verbis, "Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entres estes e aqueles e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produtos ou mercadoria".

III. As cooperativas sempre foram contribuintes da COFINS e do PIS com operações realizadas com terceiros, garantindo o legislador pátrio enquadramento diversificado apenas quanto aos atos cooperativos próprios.

IV. Afastada a inconstitucionalidade da MP 135/03, convertida na lei nº 10.833/03, pois, não afrontando o art. 246, da CF/88, limitou-se a disciplinar o recolhimento por substituição tributária do PIS, da COFINS e da CSLL, instituto expressamente previsto nos arts. 150, § 7º, da CF/88 e art. 128, do CTN.

V. Apelação desprovida."

(TRF3, AC 0002619-72.2004.4.03.6100, Quarta Turma, Rel. Des. Fed. Alda Basto, j. 24.11.2011, e-DJF3 Judicial 1 DATA:12/12/2011)

"CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PIS, COFINS E CSLL. AGRAVO RETIDO. REITERAÇÃO. INOCORRÊNCIA. LEI N.º 10.833/03. MEDIDA PROVISÓRIA Nº 135/2003. LEGITIMIDADE DA RETENÇÃO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. SOCIEDADES CIVIS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PROFISSIONAIS. COFINS. ISENÇÃO. ART. 6.º, INCISO II, DA LEI COMPLEMENTAR N.º 70/91. REVOGAÇÃO. ART. 56, DA LEI N.º 9.430/96. INEXISTÊNCIA DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA HIERARQUIA ENTRE AS NORMAS.

1. Agravo retido não conhecido, uma vez que a parte deixou de reiterá-lo expressamente nas razões ou na resposta de apelação, conforme o disposto no art. 523, § 1º, do Código de Processo Civil.

2. Legitimidade da retenção do PIS, da COFINS e da CSLL por ocasião do pagamento dos serviços prestados, prevista no art. 30, da Lei n.º 10.833/03, uma vez que se trata de hipótese de substituição tributária, prevista expressamente no art. 150, § 7.º, da CF e art. 128, do CTN. Precedentes jurisprudenciais desta Corte.

3. A responsabilidade tributária por substituição prevista na referida lei consiste em mecanismo destinado a otimizar a arrecadação do tributo e facilitar a fiscalização de seu recolhimento, não implicando em ofensa aos princípios constitucionais tributários nem padecendo de vícios de ilegalidade.

4. A COFINS, instituída pela Lei Complementar n.º 70/91, tem seu fundamento de validade no art. 195, inciso I (redação anterior à Emenda Complementar n.º 20/98), da Constituição Federal e não necessita de lei complementar para sua instituição, conforme entendimento sufragado pelo E. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Especial n.º 138.284-8/CE.

5. Válida, portanto, a revogação do art. 6.º, inciso II, da Lei Complementar n.º 70/91, considerada materialmente ordinária, pelo art. 56, da Lei n.º 9.430/96, sem qualquer ofensa ao princípio da hierarquia entre as normas. Precedentes desta Corte.

6 Agravo retido não conhecido. Apelação e remessa oficial providas."

(TRF3, AMS 0005656-73.2005.4.03.6100, Sexta Turma, Rel. Des. Fed. Consuelo Yoshida, j. 30.09.2010, e-DJF3 Judicial 1 DATA:08/10/2010 PÁGINA: 1079)

Por sua vez, a Constituição Federal, em seu art. 146, III, c, prevê o adequado tratamento tributário aos atos cooperativos praticados pelas sociedades cooperativas, a ser regulamentado por lei complementar.

Também não significa, em absoluto, que os tributos que incidam sobre as cooperativas devam ser instituídos por lei complementar, mas se exige, tão-somente, que as normas gerais acerca do tratamento tributário adequado aos atos cooperativos devam ser veiculadas por lei complementar.

Por outro lado, operações com terceiros não-associados, ainda que com intermediação da cooperativa, constituem atos mercantis e seus resultados podem ser tributados normalmente, não existindo ofensa ao art. 110 da Constituição Federal. O conceito de faturamento, como resultado da venda de mercadorias e serviços, não é estranho às cooperativas. Tem-se por justificada, portanto, a incidência da COFINS e do PIS sobre tais receitas.

Outrossim, esta E. Corte já decidiu sobre a possibilidade da incidência da COFINS sobre os valores recebidos em razão da venda de produtos e serviços prestados a terceiros pela cooperativa:

"APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. COOPERATIVA. IMUNIDADE. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO CONSTITUCIONAL. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS CONTRATANTES. INCIDÊNCIA DE TRIBUTOS. LEGALIDADE. I. As cooperativas não gozam de imunidade tributária, ante a inexistência de previsão no art. 150, VI, da Constituição Federal. II. "O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria" (Art. 79, § único, da Lei n. 5.764/71) III. É legitima a incidência de tributos federais (IRPJ, CSSL, PIS e COFINS) sobre operações da cooperativa com terceiros contratantes dos serviços oferecidos. Carecem tais atos negociais de regra legislativa que contemple a ampla isenção tributária pretendida pela impetrante. IV. Apelação desprovida."

(AMS 00276497520054036100, DESEMBARGADORA FEDERAL ALDA BASTO, TRF3 - QUARTA TURMA, e-DJF3 Judicial 1 DATA:12/08/2013 ..FONTE_REPUBLICACAO:)

"TRIBUTÁRIO. COFINS. COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO CONSTITUCIONALIDADE. 1- Durante a fluição da anterioridade nonagesimal adveio a Emenda Constitucional 20/98, a qual afastou qualquer dúvida sobre a constitucionalidade da novel legislação, não havendo contrariedade com o disposto no artigo 195, inciso I da Constituição Federal. 2- A Lei Complementar nº 70/91, materialmente tem natureza de Lei Ordinária, o que não demanda a edição de lei complementar para modificá-la. 3 - Atos cooperativos são apenas aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associadas, para a consecução dos objetivos sociais. Lei nº 5.764/71. 4- Os valores recebidos pela cooperativa a título de mediação dos contratos de seus associados são atos mercantis e devem integrar a base de cálculo da COFINS. revogação do inciso I, artigo , da Lei Complementar nº 70/91. 5- Recurso improvido."

(AMS 260794-SP, Rel. Des. Fed. Lazarano Neto, Sexta Turma, j. 23.2.2005, DJU 11.3.2005)

"TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. COFINS. COOPERATIVA DE TRABALHO. ATOS DE INTERMEDIAÇÃO. INCIDÊNCIA. 1. Não é necessária a edição de lei complementar para veicular a alteração da sistemática da contribuição à COFINS, em razão da natureza da exação. 2. Não estão sujeitos à tributação somente os atos cooperativos, conforme definidos no art. 79, da Lei n.º 5.764/71. Os atos praticados entre a cooperativa e terceiros (não associados) ou, ainda, que sejam estranhos à finalidade da mesma, são considerados atos não cooperativos e, como tal, deverão ser computados separadamente, em livros contábeis próprios, e sobre eles deverá ocorrer a tributação. 3. Os atos praticados pela cooperativa, no sentido de viabilizar a contratação de serviços de seus associados com terceiros, são considerados atos de intermediação, de natureza mercantil e, como tal, são considerados atos não cooperativos, passíveis, portanto, de tributação. 4. Apelação improvida."

(AMS 255401-SP, Rel. Des. Federal Consuelo Yoshida, Sexta Turma, j. 16.2.2005, DJU 11.3.2005, p. 359)

Acrescente-se, ainda sobre a previsão do adequado tratamento tributário que deve ser dirigido às cooperativas, que a Constituição Federal não prevê, necessariamente, tratamento privilegiado ou qualquer forma de imunidade aos atos cooperativos nem exige que as normas que criam os tributos incidentes sobre as cooperativas sejam veiculadas por lei complementar.

Não há que se falar, ainda, na impossibilidade de revogação da isenção, anteriormente prevista na Lei Complementar 70/91, por medida provisória ou lei ordinária.

Inicialmente, matéria tributária pode validamente ser veiculada por medida provisória, desde que obedecidas as condições previstas no art. 62, § 2º, da Constituição Federal. Portanto, há o reconhecimento, no próprio corpo constitucional, da possibilidade de instituição ou majoração de tributos por medida provisória.

A Lei Complementar 70/91, em seu artigo , I, isentava do pagamento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, as cooperativas. Aquela isenção foi revogada por medida provisória.

A esse respeito inexiste qualquer inconstitucionalidade na revogação da lei complementar pela medida provisória no caso em testilha.

No julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade 1/DF, rel. Ministro Moreira Alves, o Supremo Tribunal Federal considerou que a Lei 70/91 tinha seu fundamento de validade no art. 195, I, da Constituição Federal e não no art. 154, I. Conclui-se, destarte, que o texto constitucional não exigia a edição de lei complementar para criação da COFINS.

O fundamento de validade de todo o processo legislativo deve ser buscado diretamente na Constituição Federal. Foi no texto constitucional que o legislador constituinte disciplinou quais os diplomas legislativos e em quais hipóteses seriam utilizados. Para o caso específico da lei complementar, a Constituição Federal prevê quais as matérias que devem, necessariamente, ser veiculadas por este diploma legislativo. A Constituição, em suma, reserva um campo de reserva material a ser obrigatoriamente tratado por lei complementar.

As demais matérias que não estão expressamente reservadas ao tratamento por lei complementar devem ser tratadas por lei ordinária e, caso sejam aventadas por lei complementar, como ocorreu com a COFINS, não há exigência constitucional para a sua revogação ou modificação por lei complementar.

Vale trazer à colação a seguinte lição de José Afonso da Silva:"Na verdade, existem normas e princípios que autorizam a conclusão de que a lei complementar somente pode cuidar das matérias a ela reservadas pela Constituição. O art. 59, ao disciplinar os atos legislativos, especifica separadamente lei complementar e lei ordinária, reconhecendo as duas espécies. O art. 61 também reconhece separadamente a ambas, a propósito do poder de iniciativa, e só se vai saber se o caso é de iniciativa de lei complementar se a matéria de que se trata exige tal tipo de lei, o que só se descobre pela indicação expressa da Constituição. Fora disso, a matéria é de lei ordinária, pouco importa com que quorum em cada caso concreto ela foi aprovada. Uma lei não deixa de ser ordinária quando não se exige outra forma, mesmo que tenha sido aprovada pela unanimidade das duas Casas do Congresso Nacional. (...) Demais, a admitir a doutrina do autor, ingressaríamos, nesse assunto, num mero nominalismo inconseqüente, porque bastaria por o nome num ato legislativo de "lei complementar" para que tivesse essa natureza, sem nenhuma correspondência às exigências constitucionais; e estaríamos banalizando o conceito, podendo até supor uma situação radical em que viríamos a ter apenas leis complementares, e aí elas não seriam mais do que leis ordinárias, bem ordinárias."(Aplicabilidade das Normas Constitucionais, Malheiros Editores, 6ª edição, 3ª tiragem, 2004, p. 249/250).

A jurisprudência do E. Tribunal Regional da 3ª Região também é no sentido da validade da revogação combatida:"O artigo , inciso II, da LC nº 70/91, foi validamente revogado pelo artigo 56 da Lei nº 9.430/96, pois a previsão de isenção em lei complementar, quando exigível era, na espécie, apenas a lei ordinária, embora não acarrete o vício originário de inconstitucionalidade formal - ao contrário do que ocorreria se disciplinada por lei ordinária matéria sob a reserva constitucional de lei complementar -, sujeita o benefício, assim concedido, à possibilidade de plena revogação por lei ordinária superveniente, no âmbito de aplicação do princípio - lex posterior revogat priori. (...)". (AC 200361000366392, Rel. Des. Fed. Carlos Muta, j. 2.2.2005, DJ 23.2.2005, p. 203).

Ante o exposto, rejeito a preliminar arguida em contrarrazões e, no mérito, nego provimento ao recurso de apelação, nos termos da fundamentação supra.

É o voto.



MANDADO DE SEGURANÇA. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. COFINS. LEGITIMIDADE ATIVA DA COOPERATIVA DE TRABALHO. ATOS PRATICADOS COM TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS. INCIDÊNCIA. ART. 30. LEI Nº 10.833/03. RETENÇÃO. APLICABILIDADE. PRECEDENTES. COFINS. ISENÇÃO. REVOGAÇÃO. POSSIBILIDADE.

I - Inicialmente, cumpre afastar a alegação de ilegitimidade ativa da impetrante, alegada pela União em sede de contrarrazões, uma vez que tanto a tomadora de serviço como a cooperativa, na condição de prestadora de serviços, detêm legitimidade ativa no regime de substituição tributária, conforme julgado abaixo desta E. Corte.

II - Somente os atos praticados entre a cooperativa e seus associados, os atos entre esses últimos e aquelas, e os praticados pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais, é que se consubstanciam em atos cooperativos propriamente ditos, nos termos da legislação de regência.

III - No que tange à definição de ato cooperativo, o artigo 79 da Lei nº. 5.764/71 não prevê, em nenhum momento, a prática de atos com"terceiros", ainda que no interesse da cooperativa ou de seus cooperados, sujeitando-se, por esse conduto, à tributação da contribuição social consoante a dicção do art. 30, caput, e § 1º, da Lei nº. 10.833/03

IV - Não estão sujeitos à tributação apenas os atos cooperativos conforme definido no art. 79 do aludido diploma legal, enquanto os demais atos sofrem a incidência da tributação, a teor do que prescreve o art. 111, da Lei n. 5.764/71, em conformidade com entendimento consolidado na Suprema Corte, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 598.085/RJ, sob o rito da repercussão geral e precedentes do C. STJ.

V - Não enquadramento dos atos praticados pelas cooperativas de trabalho, consistentes no fornecimento de serviços a terceiros não cooperados ou não associados, na definição de ato cooperativo típico, excluindo tais atos da isenção da COFINS.

VI - Impossibilidade de se considerar como atos cooperativos próprios aqueles praticados com terceiros que não outras cooperativas, mesmo no interesse dos cooperados, ou de se ampliar o benefício previsto na Lei nº 5.764/71, para os atos cooperativos típicos, às operações da cooperativa com terceiros, uma vez que aplicável a isenção tributária somente às receitas derivadas de atos firmados com os próprios cooperados ou outras cooperativas.

VII - Se a Carta da Republica, em seu art. 146, III, c, referiu-se ao tratamento adequado aos atos cooperativos, excluiu da disciplina especial os atos não-cooperativos, permitindo o tratamento comum a atos desta espécie. Ainda, esse dispositivo constitucional é norma de eficácia limitada e depende de lei complementar para sua implantação. Destarte, a noção de atos cooperativos deve ser aquela prevista pela legislação ordinária.

VIII - Também não significa, em absoluto, que os tributos que incidam sobre as cooperativas devam ser instituídos por lei complementar, mas se exige, tão-somente, que as normas gerais acerca do tratamento tributário adequado aos atos cooperativos devam ser veiculadas por lei complementar.

IX - Operações com terceiros não-associados, ainda que com intermediação da cooperativa, constituem atos mercantis e seus resultados podem ser tributados normalmente, não existindo ofensa ao art. 110 da Constituição Federal. O conceito de faturamento, como resultado da venda de mercadorias e serviços, não é estranho às cooperativas. Tem-se por justificada, portanto, a incidência da COFINS sobre tais receitas.

X - Ainda sobre a previsão do adequado tratamento tributário que deve ser dirigido às cooperativas, que a Constituição Federal não prevê, necessariamente, tratamento privilegiado ou qualquer forma de imunidade aos atos cooperativos nem exige que as normas que criam os tributos incidentes sobre as cooperativas sejam veiculadas por lei complementar.

XI - Acrescente-se, ainda sobre a previsão do adequado tratamento tributário que deve ser dirigido às cooperativas, que a Constituição Federal não prevê, necessariamente, tratamento privilegiado ou qualquer forma de imunidade aos atos cooperativos nem exige que as normas que criam os tributos incidentes sobre as cooperativas sejam veiculadas por lei complementar.

XII - Não há que se falar, ainda, na impossibilidade de revogação da isenção, anteriormente prevista na Lei Complementar 70/91, por medida provisória ou lei ordinária. Inicialmente, matéria tributária pode validamente ser veiculada por medida provisória, desde que obedecidas as condições previstas no art. 62, § 2º, da Constituição Federal. Portanto, há o reconhecimento, no próprio corpo constitucional, da possibilidade de instituição ou majoração de tributos por medida provisória.

XIII - No julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade 1/DF, rel. Ministro Moreira Alves, o Supremo Tribunal Federal considerou que a Lei 70/91 tinha seu fundamento de validade no art. 195, I, da Constituição Federal e não no art. 154, I. Conclui-se, destarte, que o texto constitucional não exigia a edição de lei complementar para criação da COFINS.

XIV - O fundamento de validade de todo o processo legislativo deve ser buscado diretamente na Constituição Federal. Foi no texto constitucional que o legislador constituinte disciplinou quais os diplomas legislativos e em quais hipóteses seriam utilizados. Para o caso específico da lei complementar, a Constituição Federal prevê quais as matérias que devem, necessariamente, ser veiculadas por este diploma legislativo. A Constituição, em suma, reserva um campo de reserva material a ser obrigatoriamente tratado por lei complementar.

XV - As demais matérias que não estão expressamente reservadas ao tratamento por lei complementar devem ser tratadas por lei ordinária e, caso sejam aventadas por lei complementar, como ocorreu com a COFINS, não há exigência constitucional para a sua revogação ou modificação por lei complementar.

XVI - A finalidade da cooperativa, a teor do art. 4º da Lei nº 5.764/71, consiste, necessariamente, em prestar serviços aos associados, no intuito de melhorar a sua situação econômica, social e profissional.

XVII - A característica da cooperativa, e o traço que a distingue das demais sociedades, consiste na ausência de finalidade lucrativa. Os resultados obtidos pelo exercício da atividade revertem em proveito dos sócios, nos termos do art. 3º da Lei nº 5.764/71.

XVIII - Preliminar rejeitada. Recurso de apelação improvido.


ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Quarta Turma, à unanimidade, decidiu rejeitar a preliminar arguida em contrarrazões e, no mérito, negar provimento ao recurso de apelação, nos termos do voto do Des. Fed. MARCELO SARAIVA (Relator), com quem votaram os Des. Fed. ANDRÉ NABARRETE e MARLI FERREIRA., nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

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